Wenn Gesellschafter einer GmbH wirksam vereinbart haben, dass Leistungen in die Kapitalrücklage gesellschafterbezogen zugeordnet werden, wird jedoch die Kapitalrücklage im Zusammenhang mit einer Kapitalerhöhung abweichend hiervon allen Gesellschaftern entsprechend ihren Beteiligungsquoten zugerechnet, kann der Verzicht auf einen angemessenen Wertausgleich durch den Gesellschafter, der die Leistungen erbracht hat, eine freigebige Zuwendung zugunsten der Mitgesellschafter darstellen. So entschied der Bundesfinanzhof (Az. II R 40/21).
Im Streitfall wurde deutlich erkennbar, dass die hier von einer Familie getroffenen Vereinbarungen zwischen Fremden sicherlich nicht so zustande gekommen wären. In vereinfachter Form dargestellt, wurde hier das vom Vater in eine GmbH eingebrachte Vermögen von rd. 5 Mio. Euro bei einer späteren Kapitalerhöhung der Gesellschaft zunächst mit je einem Drittel jedem Gesellschafter zugerechnet und anschließend die Söhne zu einem Ausgleich des dadurch entstandenen Wertverlustes für den Vater verpflichtet. Der vereinbarte Ausgleich war nach Auffassung des Finanzamtes aber um rd. 1,2 Mio. Euro je Sohn zu gering bemessen worden. Diese Auswirkungen ergaben sich auch dadurch, dass sich das Vermögen der GmbH sich in der Zeit zwischen Einlage in die Gesellschaft durch den Vater und der folgenden Kapitalerhöhung auf einen gemeinen Wert von rd. 12 Mio. Euro erhöht hatte. Die Beteiligung des Vaters an der GmbH wurde durch die disquotale Kapitalerhöhung von 33,33 % auf nur noch 1,62 % verringert. Der Wertzuwachs des Vermögens der GmbH kann auch dadurch zustande gekommen sein, dass die Sacheinlagen des Vaters im Zeitpunkt der Einlage einen höheren gemeinen Wert hatten als der vertragliche Einlagewert. Dies ändert aber nichts an dem Wert im Zeitpunkt der freigebigen Zuwendung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, denn im Einlagezeitpunkt wurde entsprechend dem Gesellschaftsvertrag nur dem Vater die Kapitaleinlage zugerechnet. Zu diesem Zeitpunkt gab es noch keine freigebige Zuwendung.
Der Bundesfinanzhof begründet sein Urteil sehr ausführlich auch unter Verweis auf die gesellschaftsrechtliche Rechtslage und die Auffassung der Finanzverwaltung (R E 7.5 Abs. 11 S. 14 ErbStR 2019). Auch das für eine Steuerpflicht notwendige subjektive Bewusstsein einer Schenkung gem. § 7 ErbStG sieht der Bundesfinanzhof hier als erfüllt an. Den Beteiligten war klar, dass die Kapitalerhöhung durch die Söhne beim Vater eine Wertminderung seines Anteils zur Folge hatte. Dafür wurde auch ausdrücklich ein auszugleichender Wert festgestellt. Dass dieser unrichtig berechnet wurde, ändert daran nichts, denn auf die Kenntnis über die genaue Höhe der Zuwendung komme es nicht an.
